Indywidualna interpretacja Urzędu Skarbowego. W świetle wątpliwości jakie rodzi możliwość zaliczenia diet i ryczałtów noclegowych (jako świadczeń zwolnionych z oskładkowania US), warto odpowiedzieć na pytanie, czy uzyskanie przez pracodawcę korzystnej dla niego interpretacji indywidualnej z US, będzie stanowiło realną ochronę przed przed ewentualną zmianą stanowiska urzędu? Zagadnienia te kształtują się nieco odmiennie w przypadku interpretacji ZUS i US. W niniejszym opracowaniu wyjaśniona została ranga interpretacji indywidualnej US.
Źródłem uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w odpowiedzi na otrzymane wnioski, jest ustawa Ordynacja podatkowa. Interpretację indywidualną wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Należy też pamiętać, że do tego terminu nie są wliczane terminy przewidziane na dokonanie określonych czynności np. wezwania do uzupełnienia braków formalnych.
Interpretacje indywidualne mają służyć przede wszystkim zapewnieniu podatnikowi jednostronnej ochrony w sytuacji, gdy zachodzi po jego stronie niepewność co do przepisów prawa podatkowego. Taka właśnie sytuacji zaistniała po dniu 29 grudnia br. kiedy to w Dzienniku Ustaw z 2016 r. pod pozycją 2206 opublikowany został wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt K 11/15, który wprowadził wątpliwość w zakresie prowadzonych wyliczeń i dopuszczalności stosowania pewnych uregulowań.
Obecnie właściwym do wydawania interpretacji indywidualnych jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.
Pomimo tego, iż interpretacje indywidualne US w odróżnieniu od interpretacji indywidualnych ZUS, nie są formalnie wiążące dla organów orzekających w sprawach podatkowych, to zastosowanie się do nich przez podmiot, którego dotyczą rodzi jego ochronę prawną, która musi być w prawie i postępowaniu podatkowym przestrzegana i uwzględniana.
Indywidualna interpretacja podatkowa, jest ochroną podatnika przed skutkami wydania błędnej interpretacji, jednakże ustawodawca zdecydował się na usunięcie z Ordynacji przepisów, które wskazywały na wiążący charakter interpretacji. W szczególności dotyczy to art. 14B § 2 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do 1 lipca 2007 r.), który zakazywał organom podatkowym wydawać decyzje określające lub ustalające zobowiązanie podatkowe dla danego podatnika bez zmiany lub uchylenia wydanej dla niego interpretacji, jeżeli decyzja taka byłaby sprzeczna z tą interpretacją.
Na podstawie obecnie obowiązujących przepisów (od 2017 roku) organ podatkowy może wydać decyzję wymiarową sprzeczną z interpretacją indywidualną, nawet w przypadku gdy podatnik zastosował się do niej w pełnej rozciągłości. Sam fakt wydania interpretacji nie blokuje bowiem możliwości wydania decyzji podatkowej.
Interpretacja nie jest również wiążąca dla podatnika – wnioskodawcy. Decyzja o zastosowaniu się do interpretacji zależy bowiem wyłącznie od woli podatnika.
Jak wskazano powyżej, interpretacja przepisów prawa podatkowego nie wiąże ani organów podatkowych, ani podatnika, dla którego została wydana. Z drugiej strony zastosowanie się do interpretacji indywidualnej lub ogólnej przed jej zmianą (ewentualnie uchyleniem przez sąd) co do zasady nie może szkodzić wnioskodawcy.
Jeśli zatem interpretacja nie zostanie przez organ podatkowy uwzględniona, niemożliwe będzie pociągnięcie jej adresata do odpowiedzialności karnej skarbowej. Nie zostaną mu też naliczone odsetki za zwłokę.
Zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje również zwolnienie wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:
1) zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej oraz
2) skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny, będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.
W razie zmiany lub uchylenia interpretacji ochrona ta obejmie skutki podatkowe zdarzeń mających miejsce do końca okresu rozliczeniowego danego podatku, w którym opublikowano lub doręczono rozstrzygnięcie zmieniające bądź uchylające interpretację.
Kwestie dotyczące ochrony, jaką wnioskodawca uzyskuje w związku z otrzymaniem interpretacji indywidualnej lub ogłoszeniem interpretacji ogólnej, regulują szczegółowo przepisy art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.
Osłabienie mocy ochronnej interpretacji podatkowych zostało jednak wprowadzone wraz z wejściem w życie klauzuli unikania opodatkowania tj. od dnia 15 lipca 2016 r.
Wprowadzona wówczas regulacja art. 14na Ordynacji podatkowej skutkować miała przyjęciem, że podatnik, który unika opodatkowania nie powinien korzystać z ochrony prawnej jaką zapewnia indywidualna interpretacja podatkowa. Regulacje te miały działać ze skutkiem „do przodu”.
Zatem, o ile stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej będą stanowiły element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w związku z zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania lub stwierdzeniem nadużycia prawa w rozumieniu w art. 5 ust. 5 Ustawy o podatku VAT, to ochrona przewidziana w przepisach Ordynacji podatkowej zostanie wyłączona.
W kolejnym kroku przy ostatniej nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych ustawodawca od 1 stycznia 2017 r. wprowadził przepis, w którym wskazał, że ochrona interpretacji indywidualnej zostaje wyłączona także w zakresie interpretacji indywidualnych wydanych przed dniem 1 stycznia 2017 r. (bez żadnego ograniczenia czasowego), „jeżeli korzyść podatkowa wynikająca ze stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej została uzyskana od dnia 1 stycznia 2017 r”.
Znacznie wyższą rolę i rangę interpretacji indywidualnych dostrzegają sądy. Zgodnie z wyrokiem NSA sygn. akt I FSK 1796/08 interpretacja indywidualna to: „swego rodzaju pomoc prawna, która spełnia zarówno funkcję gwarancyjną, jak i ochronną”. Zdaniem sądów, jest ona specyficznym aktem stosowania prawa, niebędącym ani decyzją, ani postanowieniem. Według uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 1796/08 celem interpretacji indywidualnej jest: „złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika czy płatnika praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, zwłaszcza obowiązku samoobliczenia i wpłacenia należnego podatku”.
Funkcja ochronna indywidualnej interpretacji została również wyrażona przez NSA w wyroku sygn. akt I FSK 1070/11: „znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej”.
Choć ranga interpretacji indywidualnej US nie jest tak doniosła i sformalizowana jak w przypadku interpretacji indywidualnej ZUS, to niemniej jednak zwłaszcza na gruncie orzecznictwa NSA, jest bardzo doniosła i może stanowić istotną ochronę interesów podatnika.
Autorzy:
Anna Nieć-Mrzygłód
Dr Mariusz Miąsko
Niniejszy dokument podlega ochronie prawnej na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (ustawa z dnia 4 lutego 1994 r., Dz. U. 06.90.631 z późn. zm.).
